論審計(jì)職業(yè)懷疑與風(fēng)險(xiǎn)防范論文
職業(yè)懷疑是注冊(cè)會(huì)計(jì)師綜合素質(zhì)的重要組成部分，與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系密切，如何保持職業(yè)懷疑、能否保持職業(yè)懷疑是決定審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵因素。職業(yè)懷疑所體現(xiàn)的是審計(jì)師的個(gè)人綜合素養(yǎng)，從主觀層面講，作為一名審計(jì)人員，出于自身職場(chǎng)聲譽(yù)的考慮，有必要加強(qiáng)自身思想道德建設(shè)，切實(shí)踐行中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則。從客觀層面講，審計(jì)師是我國(guó)的高端技術(shù)型人才，更需要運(yùn)用專(zhuān)業(yè)知識(shí)，秉著客觀、公正、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度對(duì)待審計(jì)項(xiàng)目，給投資者最真實(shí)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況，進(jìn)而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的健康良性發(fā)展�！奥殬I(yè)懷疑的觸發(fā)，促使審計(jì)師擴(kuò)展證據(jù)的搜尋活動(dòng),并最終通過(guò)獲得的證據(jù)排除職業(yè)懷疑，從而獲得高質(zhì)量的鑒證結(jié)論”。過(guò)去幾年大量的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)都向我們傳遞著這樣一個(gè)事實(shí)：缺乏職業(yè)懷疑是造成審計(jì)失敗的罪魁禍?zhǔn)�。從理論價(jià)值與實(shí)踐意義的角度考慮，“職業(yè)懷疑”無(wú)疑被賦予了時(shí)代的使命。
一、審計(jì)懷疑觀的界定
職業(yè)懷疑首次被IAASB在國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則中引入并且在后期進(jìn)行不斷的完善和發(fā)展，目的就是督促審計(jì)師在執(zhí)業(yè)時(shí)保持應(yīng)有的鑒證獨(dú)立性和謹(jǐn)慎審查能力。甚至有些會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)提出職業(yè)懷疑在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和國(guó)際性審計(jì)業(yè)務(wù)所使用的方法中處于最核心的部分。對(duì)職業(yè)懷疑運(yùn)用的重要性被各種審計(jì)文獻(xiàn)所強(qiáng)調(diào)。此外，美國(guó)證券交易委員會(huì)對(duì)一些與欺詐有關(guān)的案例進(jìn)行研究佐證了“缺乏職業(yè)懷疑是造成審計(jì)失敗的罪魁禍?zhǔn)住钡挠^點(diǎn)。盡管職業(yè)懷疑的重要性被審計(jì)理論界所認(rèn)可，但是關(guān)于審計(jì)職業(yè)懷疑的定義理解卻眾說(shuō)紛紜，主要有：
1.中立觀
中立觀（Neutrality）是指審計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中要遵循客觀事實(shí)，所收集的證據(jù)和對(duì)審計(jì)證據(jù)的評(píng)價(jià)都要站在中立的立場(chǎng)上，而不能主觀臆測(cè)，更不能帶入過(guò)多個(gè)人情感，即“戴有色眼鏡”來(lái)看待管理層。審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，他們的審計(jì)結(jié)論不是一成不變的，而是要根據(jù)新收集到的證據(jù)進(jìn)行分析，不斷更新審計(jì)結(jié)論。由此得出的審計(jì)結(jié)論才是真實(shí)、客觀、可靠的。此外，審計(jì)師不應(yīng)該依據(jù)個(gè)人偏好來(lái)表現(xiàn)出不信任或懷疑的傾向。因此，在審計(jì)懷疑中立觀中，尤其需要強(qiáng)調(diào)審計(jì)證據(jù)及對(duì)審計(jì)證據(jù)的評(píng)價(jià)，以此來(lái)證實(shí)其對(duì)管理層的認(rèn)定。
2.假定懷疑觀
假定懷疑觀（Presumptivedoubt）是指，審計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)假定管理層存在一定程度的不誠(chéng)實(shí)行為或者說(shuō)是對(duì)管理層存在偏見(jiàn)，除非有證據(jù)表明這種假定是錯(cuò)誤的，而后審查取證進(jìn)一步證明這種假設(shè)的合理性。Bell（2005）認(rèn)為假定懷疑管理層存在某種程度的不誠(chéng)實(shí)或?qū)ζ浯嬖谄?jiàn)，這種觀點(diǎn)與對(duì)“法庭式”審計(jì)師的看法一樣，主張審計(jì)師采用這種“法庭式實(shí)地調(diào)查”的審計(jì)程序，以了解和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。White（1993）指出審計(jì)時(shí)要找出取證的重點(diǎn)，即放在錯(cuò)誤的相關(guān)問(wèn)題上，這對(duì)審計(jì)判斷來(lái)說(shuō)起著至關(guān)重要的作用。Hogarth（1992）對(duì)假定懷疑觀的定義側(cè)重于區(qū)分審計(jì)證據(jù)的類(lèi)型，并且采用不同的處理態(tài)度，面對(duì)負(fù)面的審計(jì)證據(jù)時(shí)刻保持MARKETINGRESEARCH高度的敏感性，反之，可以適當(dāng)?shù)睾雎缘粽娴膶徲?jì)證據(jù)。以上兩種觀點(diǎn)都可以測(cè)試出審計(jì)師所具有的特質(zhì)或其職業(yè)懷疑行為的傾向�？偠灾�，審計(jì)師的職業(yè)懷疑仍是依托于審計(jì)證據(jù)的搜集，且二者存在正相關(guān)，越多的職業(yè)懷疑相應(yīng)地就需要越多的審計(jì)證據(jù)來(lái)佐證。審計(jì)師假定懷疑的程度會(huì)影響其對(duì)審計(jì)證據(jù)的關(guān)注重點(diǎn)，更多關(guān)注發(fā)生在重大錯(cuò)報(bào)或欺詐的審計(jì)證據(jù)上的審計(jì)師往往具有較多的假定懷疑。相比之下，如果審計(jì)師更中立，就會(huì)尋求審計(jì)證據(jù)的平衡，來(lái)支持或拒絕財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定。
二、審計(jì)職業(yè)懷疑的影響因素
1.審計(jì)師的個(gè)體特征由于職業(yè)懷疑是審計(jì)師在特定環(huán)境下的個(gè)體行為，因此，職業(yè)懷疑易受到個(gè)體特征的影響。Das和Teng（2004）研究表明：在高風(fēng)險(xiǎn)的情形下，審計(jì)師職業(yè)判斷決策對(duì)審計(jì)職業(yè)懷疑特點(diǎn)依賴(lài)性較強(qiáng)，而擁有較高水平職業(yè)懷疑的審計(jì)師會(huì)采取更加謹(jǐn)慎行為來(lái)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)。此外，Nelson（2009）指出，這種相互作用尤其會(huì)發(fā)生在具有高水平假定懷疑的審計(jì)師身上。Hurtt（2008）進(jìn)一步指出，這種差異在短時(shí)間內(nèi)不會(huì)發(fā)生變化。因此，職業(yè)懷疑是審計(jì)師自身所具有的屬性，并且這種屬性具有一定的穩(wěn)定性。2.審計(jì)師的知識(shí)或經(jīng)驗(yàn)審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)的增加是否會(huì)降低審計(jì)師的職業(yè)懷疑水平，目前的研究結(jié)論尚未統(tǒng)一。Hammersley（2006）認(rèn)為經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)師，能夠快速識(shí)別出“錯(cuò)誤頻率知識(shí)”，并且具有審計(jì)行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的審計(jì)師，能夠識(shí)別出財(cái)務(wù)報(bào)表可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的表征，并通過(guò)設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序，找出錯(cuò)報(bào)的出處，因此具有審計(jì)相關(guān)知識(shí)可以增強(qiáng)職業(yè)懷疑。然而，Nelson（2009）研究發(fā)現(xiàn)具有審計(jì)行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的審計(jì)師對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)往往傾向于非錯(cuò)誤解釋?zhuān)淇山邮艿腻e(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平要比非行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)審計(jì)師要低，因而，具有豐富知識(shí)的審計(jì)人員會(huì)降低職業(yè)懷疑。
三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因
審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是在審計(jì)過(guò)程中由多種不確定性因素共同作用而形成的，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)影響因素有哪些？這些因素又是如何起作用的呢？這是我們開(kāi)展審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范的前提。根據(jù)理論界和實(shí)物界，基本上可以歸結(jié)為以下幾個(gè)方面：
1.審計(jì)工作的外部大環(huán)境
會(huì)計(jì)師事務(wù)所在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中開(kāi)展各項(xiàng)工作，因此，審計(jì)業(yè)務(wù)也會(huì)受到社會(huì)、經(jīng)濟(jì)和法律等外部大環(huán)境的影響。
2.被審計(jì)單位
客戶(hù)的會(huì)計(jì)活動(dòng)違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定是導(dǎo)致審計(jì)失敗的直接原因。企業(yè)內(nèi)部控制不健全、設(shè)計(jì)不合理，或者是設(shè)計(jì)合理但執(zhí)行無(wú)效；高管為了追求更高利潤(rùn)而違規(guī)造假，粉飾報(bào)表；被審計(jì)單位與事務(wù)所有經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系等，以上這些都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)失敗。
3.事務(wù)所自身
作為審計(jì)主體，事務(wù)所自身的因素也是不容忽視的。事務(wù)所層面主要在以下幾個(gè)方面存在問(wèn)題：一方面我國(guó)審計(jì)行業(yè)存在不合理的`競(jìng)爭(zhēng)；另一方面事務(wù)所自身防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)不強(qiáng)，甚至有的不重視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；再一方面，事務(wù)所防范風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)。
4.審計(jì)師自身
與審計(jì)師有關(guān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要包括審計(jì)人員的職業(yè)道德、專(zhuān)業(yè)勝任能力和職業(yè)關(guān)注度。其中，道德是一個(gè)人最基本的素質(zhì)�！碍偯裨础笔录汀凹t光實(shí)業(yè)”事件都反映出注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)。在專(zhuān)業(yè)勝任能力方面，審計(jì)人員的流動(dòng)性大，人員不充足，導(dǎo)致審計(jì)工作強(qiáng)度大，易出現(xiàn)審計(jì)工作不到位等問(wèn)題。在職業(yè)關(guān)注度方面,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是一種專(zhuān)業(yè)性很強(qiáng)的服務(wù)，需要我們從業(yè)人員具有高度的謹(jǐn)慎性和職業(yè)關(guān)注度。
四、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制
根據(jù)以上分析，審計(jì)懷疑對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防控作用和意義已經(jīng)非常明確。那么，在現(xiàn)實(shí)的審計(jì)中，如果要運(yùn)用職業(yè)懷疑來(lái)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，筆者認(rèn)為主要應(yīng)該把握好以下三個(gè)方面：首先，信息使用者也應(yīng)當(dāng)具有審計(jì)師的那種“審計(jì)懷疑”式思維，以識(shí)別出會(huì)計(jì)師事務(wù)所公布的審計(jì)報(bào)告,還應(yīng)當(dāng)學(xué)會(huì)識(shí)別信息、辨別真假,謹(jǐn)防被事務(wù)所和公司蒙蔽,導(dǎo)致自己的利益受損；其次，會(huì)計(jì)事務(wù)所應(yīng)建立起健全的內(nèi)部控制制度，并使審計(jì)懷疑貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)監(jiān)測(cè)之中，把控好最后一道防線；最后，審計(jì)人員應(yīng)不斷提升自我，增強(qiáng)判斷能力，加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)。職業(yè)懷疑的本質(zhì)是“不確定性”，既是審計(jì)師對(duì)搜集到的證據(jù)判斷的不確定性，也是審計(jì)師對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)所提供財(cái)務(wù)報(bào)表判斷的不確定性，它是審計(jì)師在內(nèi)心形成確定性的結(jié)論之前的一種暫時(shí)不確定的態(tài)度，職業(yè)懷疑體現(xiàn)了審計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中的謹(jǐn)慎性。由于職業(yè)懷疑會(huì)促使審計(jì)師積極尋求更可靠、更具有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)，因此能夠提高審計(jì)質(zhì)量。而在職業(yè)懷疑中需要對(duì)批判性思維進(jìn)行科學(xué)、合理地運(yùn)用，因此提高了審計(jì)業(yè)務(wù)的科學(xué)性，使審計(jì)結(jié)論更容易令投資人信服。
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